权益结合法

企业合并业务会计处理方法之一

权益结合法（pooling of interest method），亦称股权结合法、权益联营法。企业合并业务会计处理方法之一。与购买法基于不同的假设，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易，而且合并后，股东在新企业中的股权相对不变。换言之，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。权益结合法仅适用于以股权相交抽象的合并业务，而且账面上不确认商誉。

简介

以权益结合处理合并业务的主要步骤与购买法相似，但权益结合法下确定被并企业净资产公允价值的主要目的不是确定商誉，而是确定交换股票的数量。

处理步骤

（1）所有者权益合并

这是权益结合法会计处理的关键。应借记长期投资（被并企业净资产账面价值），贷记股本（股票面值）、资本公积、留存利润等账户。当发行股票面值总额小于等于被并企业账面投入资本（即原股本数加资本公积数）时，资本公积在贷方，留存利润数等于被并企业账面数；当发行股票面值总额大于被并企业投入资本时，则会出现资本公积在借方、留存利润数额小于等于被并企业账面数额的现象。其具体数额的确定，则取决于下列冲销每一所有者权益项目的顺序及数额：被并企业发行在外股票的面值；被并企业资本公积；实施合并企业的资本公积；被并企业的留存利润；购买企业的留存利润。

（2）合并费用的处理

借记有关费用，贷记银行存款等账户。

（3）投资数额的分配

借记各项资产及销售成本（被并企业账上的数额）等项目，贷记负债以及销售收入（被并企业账上的数额）、长期投资等账户。

这里资产、负债等项目均以账面价值入账。

权益结合法以账面价值记录并入的净资产，账上也不确认商誉

，但不等于说被并企业原来账面上不确实的数额不能予以调整。诸如待摊费用等项目，若在实施合并企业已无价值，仍应予以注销。

相关比较

权益结合法与购买法的比较：

若同一合并业务采用不同的处理方法，其反映的财务状况和经营成果必有差异。事实上，权益结合法与购买法对合并当年和以后各年的会计报表产生着重大的影响。具体表现在以下几个方面：

（1）权益结合法下，实施合并企业的利润包括被并企业在合并时整个年度所实现的利润，而不问其实际的合并发生在哪一天；购买法下，实施合并企业的利润仅仅包括购买日后被并企业所实现的利润，这使得合并当年权益结合法下的利润大于购买法下的利润额。在被并企业有亏损的情况下，结果正好相反。

（2）权益结合法下，资产按账面价值计价，在物价上涨的时期，其账面价值一般低于公允价值，因而资产存在未实现升值，实施合并企业可以通过出售这些资产，增加合并年度的利润，如果继续使用这些资产，则可以较低的折旧费用与摊销费用与所实现的利润相配比，这使权益结合法下的利润大于购买法下的利润。

（3）合并的直接费用在权益结合法下列为合并当期的费用，在购买法下增加被并企业净资产成本或商誉的金额，从而造成两种方法下当期利润的差异，但这一差异相对于合并价差的金额及其摊销，影响较小。

（4）购买法按公允价值记录所取得的资产和所承担的负债，并确认商誉。由于通货膨胀的影响，评估后资产的公允价值高于账面价值，因而购买法下的资产价值大于权益结合法下的资产价值，但在合并后若干年内，这些资产大多要转化为成本或费用，这又导致购买法下成本费用要较权益结合法下为多，其差额即为公允价值大于账面价值的差额以及商誉的摊销数，因此导致合并后年度购买法下的利润低于权益结合法下的利润。

以上差异造成会计报表信息的差异，故投资者不能仅仅看重会计报表上所反映的信息，而应注意公司所采用的处理合并业务的会计方法。

采用理由

（1）权益结合法仅仅适用于交换股份或股权的企业合并，通过股权联合，参与合并企业的所有者联合并交换他们的风险和利益，而且对其以前的投资承担风险，既然新企业是原有各企业的继续，股东权益的联合，保持原有的账面价值作为合并后企业净资产的计价属性顺理成章。

（2）权益结合法符合原始成本会计原则和持续经营会计假设。

（3）由于净资产公允价值的确定存在困难，故权益结合法比购买法更易于操作。

（4）购买法下，购买企业仍保持账面价值，被并企业则采用公允价值，联合后的资产或负债计价不同，不相协调。

应用条件

购买法和权益结合法是许多国家以及国际会计准则委员会合并会计实务中的两种基本处理方法。这两种方法适用范围各不相同，各有优劣，长期以来有关它们的争论一直存在。

继近年来澳大利亚、加拿大和美国分别禁止使用权益结合法后，经改组的国际会计准则理事会（IASB）在发布的《国际财务报告准则第3号——合并会计（征求意见稿）》中，也取消了权益结合法。至此，购买法已成为世界两大会计准则体系进行合并会计处理的唯一指定方法。

由于权益结合法能使合并报表的盈余数字更好看，为了防止对它的滥用，美国在20世纪50年代就开始对这种方法进行规范。

1970年，美国会计原则委员会发布第16号意见书《企业合并》（APB OpinionNo．16），对应用权益结合法的条件进行严格的规定，提出了12个条件，只有完全符合这12个条件，才能应用权益结合法。然而，这些严格的具体限制，在实务中并没有完全阻止权益结合法的滥用，反而驱使企业通过精密策划以达到这12条要求，从而严重影响了会计信息的可靠性和资本市场的资源配置功能。

在这种情况下，为了彻底解决此问题，FASB最终决定放弃权益结合法。 (2001年6月美国财务会计准则委员会(FASB)发布第141号准则公告《企业合并》，正式公布取消权益结合法，以购买法作为企业处理合并问题，编制合并会计报表的唯一方法。 2007年12月,修订为141R。)

（中国会计准则规定，在同一控制下，使用类似权益结合法，不保留被合并方的盈余公积和未分配利润。）

信息披露

应披露以下有关信息：

（1）合并后企业应在财务报表中披露当期发生了按权益结合法处理的企业合并业务，在财务报表或其注释中要披露本期信息和前期重编报表的基础。

（2）合并后的企业应在合并当期的财务报表注释中揭示如下信息：

①参与合并的其他企业的名称和简介，除非某一公司的名称被合并报企业沿用；

②处理合并业务的会计方法，即权益结合法；

③企业合并时发行股份发数额和简况；

④以前独立的企业在企业合并完成前的期间被并入当年合并净收益的经营成果的详细情况；

⑤为使合并后企业的会计处理保持一致而对参与合并企业的净资所作的调整性质，以及这一调整对以前独立的企业所报告的而现在又反映在比较财务报表中的净收益的影响。如果在合并之前独立的企业已用不同的方法记录了资产和负债，那么这一规定是适用的；

⑥参与合并企业改变会计年度所引起的留存收益增减变动情况；

⑦实施合并企业对前期报告的营业收入和净收益的调整。

（3）财务报表的注释应当披露在财务报表公开日之前已完成但在财务报表日尚未完成或在那一日之后开始实施的企业合并的影响。

会计处理

权益结合法的会计处理分以下几个步骤：(1)所有者权益合并。这是权益结合法会计处理的关键。应借记长期投资(被并企业净资产账面价值)，贷记股本(股票面值)、资本公积、留存利润等账户。资本公积有时在借方，有时在贷方，留存利润有时小于或等于被并企业账面价值上的留存利润数，这些变化主要取决于实施合并企业对被企业发行股票数额的变化。当发行股票面值总额小于等于被并企业账面投入资本(即原股本数加资本公积数)时，资本公积在贷方，留存利润数等于被并企业账面数;当发行股票面值总额大于被并企业投入资本时，则会出现资本公积在借方、留存利润数额小于等于被并企业账面数额的现象。其具体数额的确定，则取决于下列冲销每一所有者权益项目的顺序及数额：被并企业发行在外股票的面值;被并企业资本公积;实施合并企业的资本公积;被并企业的留存利润;购买企业的留存利润。(2)合并费用的处理。借记有关费用，贷记银行存款等账户。(3)投资数额的分配。借记各项资产及销售成本(被并企业账上的数额)等项目，贷记负债以及销售收入(被并企业账上的数额)、长期投资等账户。

这里资产、负债等项目均以账面价值入账。

权益结合法以账面价值记录并入的净资产，账上也不确认商誉，但不等于说被并企业原来账面上不确实的数额不能予以调整。诸如待摊费用等项目，若在实施合并企业已无价值，仍应予以注销。

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