税法适用

税法实施的形式

税法适用是税法实施的形式之一。它是国家税务机关、国家其他机关及其工作人员，按照法定权限，为了完成其特定的职务而把税收法律规范应用于具体的人和事件，并依法作出具有法律效力的判决、裁定或决定的活动过程。税法适用与对税法的自觉遵守不同。

什么是税法适用

具体而言，它是国家机关及其公职人员以及依法被授权的单位，依据税法规范所规定的事实构成要件、行为规则及法律后果，依照税法所规定的职权和程序，对某项事实状态或当事人的具体行为是否构成税法上的纳税条件，以及是否遵守税法规范及遵守与否的情节进行认定，并决定该项法律事实和行为是否承担和怎样承担税法上的具体法律后果的活动。

税法适用的特征

税法适用的特征有以下四方面:

1．主体法定　税法的适用活动是通过有权主体针对具体的案件来完成的，其目的是确定主体在税法上的权利和义务的存在与否。因此，税法适用的主体必须是法定的，即必须由法律予以明确规定，由法律赋予其税法适用的权力。具体而言，这些税法适用的主体包括执法主体和司法主体。执法主体主要是指国家税务机关及其工作人员，在某些特殊情况下，经法律的授权，一些非税务机关的社会组织也在一定范围内代为行使职权。司法主体主要是指国家司法机关，包括法院和检察院，公安机关在税务刑事案件中具有的侦查权有人也认为属于司法权，在这种情况下，公安机关也属于司法主体。除此之外，其他任何机关、组织和个人都不能成为税法适用的主体。

2．职权法定　执法权和司法权在国家权力体系中居于十分重要的地位，对其进行科学的界定和控制是现代国家法制建设的重要内容。

征税是国家税务机关的专门活动，具有公务性质。税务机关及其工作人员的税收执法权是由法律根据该执法主体的不同性质和级别予以专门规定。这些权力的范围和内容由法律专门规定，不以某个机关或个人的意愿而随意改变。在税法适用过程中，要求执法机关及其执法人员严格依照法定的职权范围适用法律规范，既不能随意超出职权范围，也不能自由放弃或者拒绝行使其法定职权。

同时，以诉讼的方式处理税务争议案件，又属司法权的权力范围。司法权包括审判权和检察权，它们各自也划分为不同的级别，每个级别所包含的内容也不一样，其具体内容是由法律专门规定的，不以某个机关或个人的意愿而随意改变。

3．程序法定　对于税收执法权和司法权的行使，法律都明确规定了各自的法定程序，这是保证税法适用的正确、合法、及时所必须的。在税法适用过程中，任何税务机关及其工作人员均需严格按法定的程序，尤其应严格按税收征管法规定的程序来实施税法规范。而司法机关则必须严格遵循刑事诉讼和行政诉讼程序来进行司法活动。

税法适用的方式

在法学理论上，法律适用因适用机关与程序的不同，有广义与狭义之分。

狭义的法律适用是特指国家专门的司法机关处理案件的活动；

而广义的法律适用除司法机关的司法活动外，还包括国家行政机关及国家授权的其他机关依照法定职权和程序适用法律的活动。

与此相对应，税法的适用也可以分为广义与狭义两种。在此，我们将税法的适用作广义理解，即税法适用依据适用主体与程序的不同，分为税收执法和税收司法两种方式。

税法适用的原则

税法适用原则是税法适用机关在适用税法时据以判断其效力的一系列的一般性准则，其实质是使具有税法适用权的机关得以认定一项税法是否可以适用于某个具体事实或案件。税法适用原则的功能和目的主要在于明确各种税法的效力所及的范围和效力的强弱，以期解决税法由于其体系庞杂和修改频繁而造成的法律适用上的困难。税法适用作为法律适用的一种形式，要遵守法律适用的一般原则，如法律面前人人平等原则，以事实为依据、以法律为准绳原则以及依法行政、司法独立等原则。同时，税法适用也有其特殊性，那就是税法适用要受到税收法定主义这一税法基本原则的限制。

税法适用原则一般包括以下几方面：

1．法律不溯及既往原则　法律溯及力，又称法律溯及既往的效力，指新的法律颁布后，对它生效以前所发生的事件和行为是否适用的问题。如果适用就有溯及力，如果不适用就不具有溯及力。为了确保法律的可预测性和安全性，自近代以来，各国法律一般均采用法律不溯及既往的原则。我国税法也采用法律不溯及既往的原则。

这一原则的功能和目的在于保证社会和经济秩序的稳定，使每个人能够预测和期待自身行为所能产生的法律后果，并据此选择、决定自身行为的方向和内容，以最终实现权利，履行义务。

2．法律优位原则　即法律的效力高于行政法规，行政立法与法律相抵触的无效。这一原则也被广泛作为不同渊源的税法在适用时判断其效力的一般原理。即宪法的效力优于法律，法律的效力优于行政法规，行政法规中授权制定的内容优于非授权制定的内容。

法律优位原则的主要功能是解决法律适用中出现的法律冲突。在我国，税收法律体系是由宪法、法律、行政法规、地方性法规、规章等一些列法律规范组成的，这些税法规范按照其效力高低构成了一个金字塔式的法律体系，是进行法律适用的依据。但这些税法规范之间可能会出现相互矛盾、规定不一致的情形，比如行政法规与地方性法规之间、法律与行政法规之间等。在税法适用中，如何处理这些法律规范之间的冲突所依据的原则就是法律优位原则。

3．实体从旧、程序从新原则　适用该原则的基本前提是对税法的二分：税收实体法和税收程序法。对新旧两种法律中有关税收实体和税收程序的规定分别以纳税义务发生时和报缴税款时是否有效为标准来判定其效力。具体而言，该项原则包括两个方面的内容：一是有关税收权利义务的产生、变更和消灭的税收实体法，如在应纳税行为或事实发生后有所变动，除非法律有特别规定，否则对该行为或事实应适用其发生当时的税法规定，即遵循法律不溯及既往的原则；而税务机关在适用征税的程序时或履行税收债务时，则不问税收债权债务发生的时期，征管程序上一律适用新法。对于新法公布实施以前发生的税收债务，在新法公布实施以后进入履行程序的，新法具有拘束力，即遵循新法优于旧法的原则。

但程序从新并非绝对原则，当程序变更可能剥夺纳税人已经发生、大有希望维持的权利时，或在个案中，程序法上的地位因其意义及重要性，具有与实体法上同样的重要性，在相同的程度内同样值得保护时，就应该按照法律不溯及既往的原则，适用旧的程序。“故程序从新原则也有例外，其适用结果不得违反公法上信赖保护原则。”

4．从新从轻原则　在审理税收案件时，税法适用应依据行为时的法律，但是当变更后的法律对纳税人有利时，应优先适用变更后的法律。这一原则是法律不溯及既往原则的例外，也是“实体从旧”原则。

5．特别法优于普通法的原则其含义为对一同一事项两部法律分别订有一般和特别规定时，特别规定的效力高于一般规定的效力。特别法优于普通法原则打破税法效力等级的限制，即居于特别法地位的级别低的税法，其效力可以高于普通法的级别较高的税法

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