非应计贷款

贷款本金或利息逾期90天没有收回的贷款

非应计贷款是指贷款本金或利息逾期90天没有收回的贷款。这种贷款需要单独核算，会计部门根据审核确认不良贷款的相关单证，填制特种转账凭证办理转账1。应计贷款则是除非应计贷款之外的其他贷款种类。当应计贷款变为非应计贷款时，已进账的贷款利息和应收利息要进行冲回2。非应计贷款的定义是指贷款人无力偿还贷款本金或利息的贷款3。

核算

按现行会计制度规定，当贷款本金或利息逾期90天仍未收回，应转入“非应计贷款”账户单独核算。会计部门根据经审核确认不良贷款的相关单证，填制特种转账凭证办理转账。其会计分录为：

借：非应计贷款——××借款单位非应计贷款户

贷：逾期贷款——××借款单位逾期贷款户

同时应计利息停止计入当期利息收入，纳入表外核算。其会计分录为：

借：利息收入

贷：应收利息

(或借)贷款——利息调整

收入：应收未收利息

收回非应计贷款本息时，其会计分录为：

付出：应收未收利息

再转入表内(即已计提)，其会计分录为：

借：利息收入

贷：应收利息

(或借)贷款——利息调整

收回非应计贷款时：

借：吸收存款——活期存款——××借款单位存款户

贷：非应计贷款——××借款单位非应计贷款户

应收利息(按已计提利息)

利息收入(按其差额即利息调整余额)

确认标准

《金融企业会计制度》(以下简称《制度》)规定。应计贷款和非应计贷款应分别核算。非应计贷款是指贷款本金或利息逾期90天没有收回的贷款，应计贷款是指非应计贷款以外的贷款。当贷款的本金或利息逾期90天时，应单独核算。当应计贷款转为非应计贷款时，应将已入账的利息和应收利息予以冲销。

从以上的规定中可以看出，只要满足“贷款本金逾期90天”或“利息逾期90天”二者之一的贷款就是非应计贷款。但是这种对非应计贷款的确认标准在贷款合同采用不同的结息方式时就缺乏合理性，从而难以反映银行的经营状况和收益。例如：客户A于加03年7月20日向某银行申请了一笔期限为一年的贷款，本金为1 000万元，年利率为6%，合同约定每月20日按月结息。该银行在2003年8月20日、9月20日、10月20日均未收到客户A支付的利息，则2003年10月21日，按照《制度》的规定，银行将此笔贷款由应计贷款转入非应计贷款核算。即：借：非应计贷款1 000万元；贷：应计贷款1 000万元。同时，冲回已计提的应收利息15万元(1ooox6%*3/12)，借：应收利息15万元(红字金额)；贷：利息收入15万元(红字金额)。

假定上例中合同约定到期还本付息。贷款合同到期时，客户A无力还本付息，按照《制度》中对非应计贷款的确认标准，贷款本金尚未逾期9O天，利息亦尚未逾期9O天，此时该笔贷款就还不是非应计贷款，只有等到贷款和利息逾期90天后，即2004年1O月21日才能进行上述会计处理。即：借：非应计贷款1 000万元；贷：应计贷款1 000万元。同时，冲回巳计提的应收利息75万元(1 000x6%x15/12)，借：应收利息75万元(红字金额)；贷：利息收入75万元(红字金额)。

由上例中的分析可以看出，同样一笔贷款，合同中约定的结息方式不同，非应计贷款的确认时间就不同，对商业银行不同年度的财务状况和经营成果就会产生不同的影响。因此笔者认为，仅仅用符合“贷款本金逾期90天”或“利息逾期9O天”二者之一来确认非应计贷款，不能客观地反映商业银行自身的经营状况。非应计贷款的确认标准不能简单地用多少天作为衡量的标准，而应当采用贷款的五级分类方法来确认非应计贷款。

按照五级分类方法确认非应计贷款，不仅可以反映客户实际还款能力的变化，而且可以客观地反映商业银行的财务状况和经营成果，与计提贷款损失准备相协调。由于贷款损失准备按季计提，商业银行于每季季末对各项短期、中长期贷款按照五级分类方法逐项进行检查。一方面，确定五级贷款中各级贷款的期末数，便于按每级贷款的期末数与自行确定的计提比例计算各类贷款应计提的专项准备；另一方面，在对各项贷款进行五级分类的基础上确定非应计贷款的期末数，以便于将应计贷款转入非应计贷款。

转回核算

《制度》还规定，将应计贷款转为非应计贷款后，在收到该笔贷款的还款时，首先应冲减本金，本金全部收回后，再收到的还款则确认为当期利息收入。对于非应计贷款的转回，《制度》中未进行规定。

假定上例中银行按月结息，并已于2003年10月21日将该笔贷款转人非应计贷款，而银行于2003年11月20日收到了客户A的还款20万元(即连续四个月的利息)，此时客户的经营状况发生了明显的好转。那么按照《制度》的规定，银行在收到这20万元的还款时，首先应冲减本金。借：现金20万元；贷：非应计贷款2O万元。

这种会计处理的缺陷是违背了贷款本金与利息应当分开核算的原则，在银行与客户进行的定期对账中容易造成一定程度的误解。从风险分析的角度来看，也往往不能反映出客户实际还贷能力的变化。如果已经确认为非应计贷款，但在客户以后的经营过程中叉出现了对还款能力有利的因素变化，经风险管理部门确认有足够证据表明客户以后能够及时足额偿还该笔贷款的本息，则可将该笔贷款从非应计贷款转为应计贷款，并在会计报表附注中披露非应计贷款转为应计贷款的原则以及披露其金额和理由。因此，当银行于2003年11月20日收到20万元的还款时，应作如下会计分录：借：应计贷款1 000万元；贷：非应计贷款1 000万元。同时，借：现金20万元；贷：利息收入20万元。

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